專(zhuān)家談“海外富人稅”：正確理解我國(guó)個(gè)稅制度，正視全球征稅的趨勢(shì)與利弊

　　作者：亓寧

　　近期，“中國(guó)要對(duì)全球范圍內(nèi)具有中國(guó)國(guó)籍的高凈值人群征收稅”“1000萬(wàn)美元是門(mén)檻”“海外上市公司股東被波及”等信息在國(guó)內(nèi)外引起廣泛關(guān)注，中國(guó)將征收“海外富人稅”的傳聞再起。

　　據(jù)第一財(cái)經(jīng)了解，我國(guó)“全球征稅”一直有政策法律依據(jù)，2020年出臺(tái)的相關(guān)規(guī)定為具體執(zhí)行做好了制度準(zhǔn)備，且在當(dāng)時(shí)已引起過(guò)一輪關(guān)注。而自2019年開(kāi)始實(shí)施的一份配套文件中，對(duì)在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所的個(gè)人設(shè)置了6年“豁免期”，當(dāng)前距離首次到期時(shí)間漸近。

　　在不少稅法界人士看來(lái)，基于稅法理論和國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，以及我國(guó)相關(guān)法律法規(guī)完善、社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際情況，全球征稅是大勢(shì)所趨，影響利弊應(yīng)客觀看待。但目前我國(guó)尚無(wú)單獨(dú)針對(duì)居民個(gè)人境外所得征稅的具體細(xì)則，加上過(guò)去執(zhí)行力度有限，大眾對(duì)我國(guó)個(gè)稅政策的認(rèn)識(shí)還不全面。針對(duì)近期國(guó)內(nèi)外關(guān)切的熱點(diǎn)問(wèn)題，第一財(cái)經(jīng)進(jìn)一步采訪了相關(guān)領(lǐng)域的專(zhuān)家。

　　中央財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)政稅務(wù)學(xué)院副院長(zhǎng)李小榮對(duì)第一財(cái)經(jīng)表示，上述話題引起國(guó)內(nèi)外的高度關(guān)注和熱烈討論，恰恰說(shuō)明了讓大眾正確理解我國(guó)稅收制度的重要性。他認(rèn)為，過(guò)去我國(guó)對(duì)居民個(gè)人境外所得征稅不嚴(yán)格，是多重客觀原因所致，執(zhí)行力度提高是未來(lái)的趨勢(shì)，但仍有諸多難點(diǎn)需要攻克。在影響層面，就像國(guó)際上其他國(guó)家實(shí)踐帶來(lái)的啟示一樣，未來(lái)嚴(yán)格進(jìn)行全球征稅也將是一把“雙刃劍”。

　　正確理解我國(guó)個(gè)人所得稅政策

　　“近期，中國(guó)將征收‘海外富人稅’的傳聞在國(guó)內(nèi)外引起熱烈討論，主要是關(guān)注者對(duì)我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅政策的誤解，或者說(shuō)理解偏差導(dǎo)致的。”李小榮認(rèn)為，國(guó)內(nèi)外各方對(duì)該傳聞的廣泛關(guān)注，一方面反映了我國(guó)人民群眾對(duì)高凈值人群稅收問(wèn)題的極高關(guān)注度，另一方面也體現(xiàn)了我國(guó)稅收制度變化及相關(guān)解讀，在世界范圍內(nèi)的重要性。

　　他表示，在個(gè)人所得稅制度層面，我國(guó)同時(shí)實(shí)行居民管轄權(quán)和地域管轄權(quán)，居民管轄權(quán)規(guī)定我國(guó)居民個(gè)人在世界范圍內(nèi)的全部所得都需要向我國(guó)繳納個(gè)人所得稅。因此，我國(guó)對(duì)全球范圍內(nèi)符合居民個(gè)人納稅人規(guī)定的、具有中國(guó)國(guó)籍的高凈值人群的境外所得享有征稅權(quán)，這在過(guò)去一直有據(jù)可依。

　　第一財(cái)經(jīng)注意到，今年3月，國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳在一則個(gè)稅匯算服務(wù)與風(fēng)險(xiǎn)提示案例中明確，居民個(gè)人對(duì)其境外所得需自行申報(bào)納稅，是自1980年個(gè)人所得稅法實(shí)施以來(lái)一直堅(jiān)持的基本制度，2018年新修訂的個(gè)人所得稅法延續(xù)了該項(xiàng)規(guī)定，即居民個(gè)人從中國(guó)境內(nèi)和境外取得的所得，均應(yīng)依法在我國(guó)繳納個(gè)人所得稅。

　　根據(jù)2018年第七次修訂的《個(gè)人所得稅法》，我國(guó)個(gè)人所得稅的納稅人包括居民個(gè)人和非居民個(gè)人，前者指在中國(guó)境內(nèi)有住所，或者無(wú)住所而一個(gè)納稅年度內(nèi)在中國(guó)境內(nèi)居住累計(jì)滿一百八十三天的個(gè)人；后者指在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所又不居住，或者無(wú)住所而一個(gè)納稅年度內(nèi)在中國(guó)境內(nèi)居住累計(jì)不滿一百八十三天的個(gè)人。居民個(gè)人從中國(guó)境內(nèi)和境外取得的所得，依照該法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅，非居民個(gè)人應(yīng)稅所得為從中國(guó)境內(nèi)取得的所得。

　　2018年，《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》(下稱(chēng)《實(shí)施條例》)進(jìn)行了同步修訂，其中對(duì)在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所的個(gè)人境外所得征稅給出了部分“豁免權(quán)”。2019年3月和2020年1月17日，為了落實(shí)上述兩個(gè)法律文件要求，財(cái)政部、稅務(wù)總局先后聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所的個(gè)人居住時(shí)間判定標(biāo)準(zhǔn)的公告》(下稱(chēng)《判定標(biāo)準(zhǔn)》)和《關(guān)于境外所得有關(guān)個(gè)人所得稅政策的公告(財(cái)政部、稅務(wù)總局公告2020年第3號(hào))》(下稱(chēng)“3號(hào)文”)，前者對(duì)上述《實(shí)施條例》中規(guī)定的“豁免權(quán)”進(jìn)一步明確了標(biāo)準(zhǔn)，后者則對(duì)征稅范圍、征稅對(duì)象、報(bào)稅方法等進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)定。

　　李小榮認(rèn)為，面對(duì)日趨復(fù)雜的國(guó)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境，為實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展目標(biāo)，我國(guó)不斷完善稅收制度并深化國(guó)際合作，稅收制度的國(guó)際影響力也在逐步提升。

　　執(zhí)行不嚴(yán)格有著客觀原因

　　第一財(cái)經(jīng)在此前采訪中了解到，盡管3號(hào)文明確，文件適用于2019年度及以后年度稅收處理事宜，但考慮到經(jīng)濟(jì)發(fā)展以及防止資本外流等因素，過(guò)去我國(guó)對(duì)于境外個(gè)人所得稅的征收政策落實(shí)不算嚴(yán)格，這也被認(rèn)為是當(dāng)前沒(méi)有更多執(zhí)行細(xì)則、相關(guān)話題被密切關(guān)注的另一個(gè)背景。目前，傳言中的諸多細(xì)節(jié)并沒(méi)有權(quán)威的政策依據(jù)。

　　對(duì)此，李小榮告訴第一財(cái)經(jīng)，近年來(lái)，我國(guó)堅(jiān)持不斷完善個(gè)人所得稅法及其實(shí)施條例，在政策實(shí)施中沒(méi)有完全嚴(yán)格執(zhí)行，主要是稅款征收的客觀原因所導(dǎo)致。

　　“首先，個(gè)人所得稅全球征稅要求稅務(wù)機(jī)關(guān)核查居民個(gè)人納稅人在全球范圍內(nèi)的收入信息，對(duì)于境外所得的監(jiān)管和征稅需要完善的國(guó)際信息共享和協(xié)作機(jī)制，以及完備的國(guó)際合作規(guī)則和程序。目前，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以全面掌握居民個(gè)人的境外收入情況。其次，經(jīng)濟(jì)全球化導(dǎo)致各國(guó)之間存在稅收競(jìng)爭(zhēng)，稅收競(jìng)爭(zhēng)形成的稅收優(yōu)惠、避免雙重征稅協(xié)定等規(guī)定，增加了政策執(zhí)行的復(fù)雜性�！崩钚�榮說(shuō)。

　　第一財(cái)經(jīng)注意到，在《個(gè)人所得稅法》中，第七條明確了境外所得的稅收抵免條款，即居民個(gè)人從中國(guó)境外取得的所得，可以從其應(yīng)納稅額中抵免已在境外繳納的個(gè)人所得稅稅額，但抵免額不得超過(guò)該納稅人境外所得依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額。《實(shí)施條例》進(jìn)一步解釋了上述抵免限額和時(shí)間期限要求，3號(hào)文也對(duì)抵免條款進(jìn)行了細(xì)化，并給出了具體的抵免限額計(jì)算公式。

　　而從目前國(guó)際社會(huì)對(duì)全球征稅的舉措來(lái)看，大部分發(fā)達(dá)國(guó)家都建立起了對(duì)稅收居民境外所得征稅的相關(guān)制度，并且已經(jīng)有100多個(gè)國(guó)家簽署并執(zhí)行了經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織OECD(經(jīng)合組織)提出的“AEOI標(biāo)準(zhǔn)”，并通過(guò)CRS共享應(yīng)稅居民的相關(guān)財(cái)產(chǎn)信息。

　　北京大成律師事務(wù)所高級(jí)合伙人肖颯此前表示，目前，承諾實(shí)施CRS的國(guó)家和地區(qū)已達(dá)到142個(gè)，確定交換信息到中國(guó)大陸(落實(shí)MCAA約定并實(shí)際實(shí)施)的轄區(qū)則已經(jīng)達(dá)到105個(gè)。根據(jù)CRS標(biāo)準(zhǔn)，居民個(gè)人境外機(jī)構(gòu)賬戶、個(gè)人境外資產(chǎn)信息和個(gè)人基本信息等均會(huì)被交換給中國(guó)稅務(wù)監(jiān)管機(jī)關(guān)。

　　李小榮認(rèn)為，隨著國(guó)際稅收合作機(jī)制的完善和稅收情報(bào)交換網(wǎng)絡(luò)的擴(kuò)張，涉稅信息的交互和聯(lián)動(dòng)日益加強(qiáng)，我國(guó)個(gè)人所得稅全球征稅的執(zhí)行力度可能會(huì)得到提高。

　　6年“豁免期”存在雙重政策考慮

　　綜合《實(shí)施條例》和《判定標(biāo)準(zhǔn)》，在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所的個(gè)人，自2019年1月1日及之后算起，滿足一定條件可享有6年的稅收“豁免期”。

　　簡(jiǎn)單理解，相關(guān)條款的實(shí)施意味著，自2019年及之后算起，若無(wú)住所個(gè)人連續(xù)6年在中國(guó)境內(nèi)每年累計(jì)居住天數(shù)都滿183天而且沒(méi)有任何一年單次離境超過(guò)30天，則從第7年開(kāi)始將要為境外所得納稅；如果6年中有任何1年上述條件中斷，則第7年繼續(xù)免繳個(gè)人境外所得稅。

　　李小榮對(duì)第一財(cái)經(jīng)表示，上述兩個(gè)文件中的“豁免期”條款，旨在引導(dǎo)中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所的居民個(gè)人納稅人逐漸適應(yīng)全球征稅政策，減少政策執(zhí)行的阻力。

　　“一方面，‘豁免期’政策可以吸引更多的人才和投資者來(lái)我國(guó)工作和投資；另一方面，‘豁免期’政策也為中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所的居民個(gè)人納稅人適應(yīng)中國(guó)的個(gè)人所得稅制度、稅務(wù)機(jī)關(guān)完善相關(guān)稅收征管舉措提供過(guò)渡期�！袄钚�榮說(shuō)。

　　“豁免期”過(guò)后，哪些人群、哪些方面將受到征稅影響？李小榮重點(diǎn)提到了三點(diǎn)：首先，中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所的居民個(gè)人納稅人需要申報(bào)全球范圍內(nèi)的所得，會(huì)增加相關(guān)人群的稅收成本，影響投資和居住決策。其次，全球征稅導(dǎo)致稅收籌劃需求增多，會(huì)增加對(duì)專(zhuān)業(yè)稅務(wù)咨詢(xún)和稅收籌劃服務(wù)的人才需要，從而影響稅務(wù)咨詢(xún)和稅收籌劃行業(yè)的從業(yè)者。再次，我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)需要加強(qiáng)國(guó)際稅收合作與稅收情報(bào)交換，以便于核查居民個(gè)人的境外收入信息。

　　理性認(rèn)識(shí)全球征稅：是趨勢(shì)，也有難點(diǎn)

　　隨著傳聞和輿論再起，我國(guó)全球征稅的未來(lái)趨勢(shì)成為國(guó)內(nèi)外關(guān)注的焦點(diǎn)。不少觀點(diǎn)認(rèn)為，無(wú)論從稅法理論和國(guó)際經(jīng)驗(yàn)角度，還是從我國(guó)法律法規(guī)完善、社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段角度，全球征稅是大勢(shì)所趨，跟進(jìn)多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家做法嚴(yán)格征稅只是時(shí)間問(wèn)題。

　　李小榮認(rèn)為，全球征稅通過(guò)加強(qiáng)國(guó)際稅收合作，推動(dòng)全球治理體系改革和建設(shè)，有助于全球經(jīng)濟(jì)的公平、穩(wěn)定和可持續(xù)發(fā)展。我國(guó)進(jìn)行全球征稅的趨勢(shì)是借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家全球征稅規(guī)定，加強(qiáng)對(duì)稅收居民境外所得的稅收管理，逐步與國(guó)際稅收規(guī)則接軌。

　　“一方面，我國(guó)還要通過(guò)明確居民個(gè)人境內(nèi)外所得納稅的法律基礎(chǔ)，加強(qiáng)國(guó)際合作和稅收情報(bào)交換，提升對(duì)跨境避稅行為的監(jiān)管，打擊國(guó)際避稅行為；另一方面，我國(guó)會(huì)通過(guò)不斷提升稅收征管的數(shù)字化水平和智能化升級(jí)，堅(jiān)持依法治稅，優(yōu)化稅務(wù)執(zhí)法方式，確保全球征稅的準(zhǔn)確性和規(guī)范性。”他進(jìn)一步表示。

　　但其中仍有不少難點(diǎn)需要攻克。李小榮強(qiáng)調(diào)，我國(guó)執(zhí)行全球征稅的難點(diǎn)主要有四類(lèi)：第一是信息核查，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以核查居民個(gè)人納稅人的境外收入信息，需要國(guó)際合作和稅收情報(bào)交換網(wǎng)絡(luò)提供信息支持；第二是避稅監(jiān)管，居民個(gè)人納稅人的避稅行為需要各國(guó)協(xié)同合作和共同監(jiān)管；第三是制度手段，我國(guó)稅收征管制度和技術(shù)相對(duì)滯后，還需要進(jìn)一步優(yōu)化；第四是思想觀念，為適應(yīng)全球征稅的稅收模式和征管需求，需要納稅人和征稅機(jī)關(guān)構(gòu)建新時(shí)代的稅收觀念。

　　辯證看待全球征稅影響的“兩面性”

　　經(jīng)濟(jì)全球化浪潮下，對(duì)居民個(gè)人境外所得征收個(gè)人所得稅已是應(yīng)有之義。但從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，全球征稅的影響是一把“雙刃劍”，有積極的一面，也有潛在消極的一面。

　　李小榮認(rèn)為，綜合來(lái)看，全球征稅在促進(jìn)國(guó)際合作、打擊避稅行為、增強(qiáng)稅收公平性方面具有積極意義，但也會(huì)加劇國(guó)家間的稅收沖突，凸顯稅收征管技術(shù)、制度和觀念不適配，增加中小企業(yè)稅收合規(guī)成本。

　　從積極視角來(lái)看，首先，全球征稅促進(jìn)國(guó)際合作。他以美國(guó)2010年制訂的《海外賬戶納稅法案》(FATCA)舉例說(shuō)，這一法案確立了專(zhuān)門(mén)針對(duì)美國(guó)應(yīng)稅居民的海外金融資產(chǎn)財(cái)務(wù)信息收集制度，通過(guò)加強(qiáng)國(guó)際涉稅信息交換比對(duì)，降低國(guó)際逃稅、避稅問(wèn)題，有助于提高全球稅收治理水平。

　　其次，全球征稅將打擊國(guó)際避稅行為。比如，歐盟理事會(huì)通過(guò)歐盟最低稅率指令，要求成員國(guó)在2023年底前將該指令轉(zhuǎn)化為國(guó)內(nèi)法，并于2024年開(kāi)始實(shí)施收入納入規(guī)則，2025年開(kāi)始實(shí)施低稅支付規(guī)則。“歐盟理事會(huì)對(duì)‘支柱二提案’(OECD國(guó)際稅收改革中的最低稅收部分內(nèi)容)的積極響應(yīng)，將保證歐盟內(nèi)部的最低稅負(fù)水平，弱化稅收逐底競(jìng)爭(zhēng)問(wèn)題，減少?lài)?guó)際避稅行為。”李小榮說(shuō)。

　　再次，全球征稅會(huì)增強(qiáng)稅收公平性，減少稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移。比如，新加坡和中國(guó)香港計(jì)劃自2025年起實(shí)施全球反稅基侵蝕規(guī)則，回應(yīng)“雙支柱”方案中“支柱二”的全球范圍內(nèi)最低稅負(fù)要求。李小榮表示，這些地區(qū)通常以較低的稅率吸引外國(guó)投資，全球征稅的實(shí)施會(huì)促進(jìn)全球稅收公平，營(yíng)造更加公平的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。

　　但全球征稅也不可避免地帶來(lái)負(fù)面作用，首先就是加劇國(guó)家間稅收沖突。對(duì)此，李小榮提到，歐盟提出對(duì)數(shù)字服務(wù)收入征收3%的稅，這一提案遭到了美國(guó)政府的反對(duì)。歐盟和美國(guó)針對(duì)數(shù)字服務(wù)稅產(chǎn)生的稅收沖突表明，全球征稅需要加強(qiáng)國(guó)際稅收協(xié)調(diào)，合理地平衡各國(guó)的稅收利益。

　　其次，稅收征管技術(shù)、制度和觀念滯后，無(wú)法適應(yīng)復(fù)雜的全球征稅模式。比如，巴西個(gè)人所得稅稅率采用超額累進(jìn)稅率，對(duì)不同收入階層設(shè)定了不同的稅率，稅率結(jié)構(gòu)復(fù)雜，而該國(guó)嚴(yán)格的稅務(wù)稽查制度也導(dǎo)致稅務(wù)訴訟數(shù)量較大且持續(xù)時(shí)間較長(zhǎng)。

　　李小榮認(rèn)為，在復(fù)雜多變的國(guó)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，全球征稅原則可能導(dǎo)致更多的國(guó)際稅收征管問(wèn)題，會(huì)產(chǎn)生數(shù)量龐大的稅務(wù)訴訟�！澳戏呛陀《日�府也都在推動(dòng)稅制改革，重塑兩國(guó)內(nèi)部征納雙方的稅收觀念，簡(jiǎn)化稅收征管體系，提高稅收征管效率�！彼�舉例說(shuō)。

　　再次，全球征稅可能會(huì)給中小企業(yè)帶來(lái)額外的稅收合規(guī)成本。以俄羅斯為例，2024年該國(guó)開(kāi)始針對(duì)勞動(dòng)合同中遠(yuǎn)程工作員工的收入征收個(gè)人所得稅，李小榮認(rèn)為，該政策需要有遠(yuǎn)程員工的中小企業(yè)確保正確扣繳和申報(bào)這些員工的個(gè)人所得稅，這會(huì)直接影響這些中小企業(yè)的稅務(wù)合規(guī)性和稅負(fù)水平。

　　“我們需要辯證地看待全球征稅帶來(lái)的雙重影響，在減少消極影響的基礎(chǔ)上，擴(kuò)大積極影響的效果，在確保稅收公平和效率的同時(shí)，尋求互惠互利的解決方案�！崩钚�榮建議。